Verificación de créditos fiscales

Acreditación de la causa1

Dra. Roxana Alamo

1. La carga del acreedor de acreditar la causa en la insinuación de créditos [arriba] 

El artículo 32 de la ley 24.522 y sus mod. dispone que “ Solicitud de verificación. Todos los acreedores por causa o título anterior a la presentación y sus garantes, deben formular al síndico el pedido de verificación de sus créditos, indicando monto, causa y privilegios”.

Dados los lineamientos de la norma descripta, la actividad de insinuación de créditos, se enmarca en un proceso de verificación y como tal de un juicio de pleno conocimiento.

Nace de la prohibición legal que inhibe la ejecución individual (art. 21 inc.3 LCQ), siendo sus principales finalidades:

a) Determinar el alcance del pasivo en la forma más exacta posible 2, así como su exigibilidad actual.

b) Brindar legitimación a los acreedores para su participación en el concurso.

c) Establecer las relaciones de los acreedores entre sí, pues la verificación tiende no solamente a lograr que se declare el derecho del acreedor contra el deudor, sino también su oponibilidad a los demás acreedores, lo que posibilita un control recíproco, a través del sistema de observación de créditos del art. 34 LCQ.

d) Apreciar si el procedimiento concursal debe o no proseguir, habida razón de que la inexistencia de acreedores verificados o declarados admisibles constituye causal para decretar su cesación.

e) Establecer quienes se encuentran habilitados para prestar la conformidad referida por el art. 45 del régimen concursal actual

f) Garantizar la pars conditio creditorum

g) Facilitar al órgano judicial competente la procura de la satisfacción de los intereses que concurren en el sistema concursal. 3

2. La omisión de la carga de insinuación [arriba] 

Conforme la letra del art. 32 los acreedores “deben” solicitar la verificación de sus respectivos créditos, aunque en realidad, no existe obligación de presentarse a verificar, sino sólo la facultad de hacerlo4.

Ello así, la omisión de verificar, no provoca por sí sola la extinción del crédito, el cual podrá hacerse efectivo, mientras perdure el concurso, por la vía del incidente de verificación tardía, y luego de concluido el concurso, mediante la acción individual pertinente, salvo que esté prescripta (art. 56 LCQ).

Es decir, que la conclusión del concurso preventivo no perjudica el derecho del acreedor que optó por no presentarse a verificar, pudiendo ejercer tal derecho contra el ex concursado, inclusive en la etapa post concursal, aunque respetando la pars conditio creditorum que dimana del acuerdo, ya que su inactividad no puede derivar en ventaja alguna sobre los demás acreedores.5

3. La ausencia de eximición a favor del acreedor fiscal [arriba] 

Dicha carga alcanza a todos los acreedores, por lo que debe entregarse al síndico la documentación justificativa de sus créditos dentro del término legal, no quedando excluido el acreedor fiscal.

Y es que la expresión “todos” contenida en el art. 32 es por demás explícita, terminante y no permite hacer ningún distingo. Absolutamente todos deben someterse a al proceso de verificación, atento al principio de la universalidad del proceso concursal.

Por ello, es que se deduce de esa determinación de la ley que las excepciones a la carga de la verificación deben, en principio, ser expresas y de interpretación restrictiva, y quedan comprendidos no sólo los acreedores quirografarios sino también los privilegiados, como medio principal de garantizar el principio de la pars conditio creditorum6.

Y es que a diferencia de otros créditos, vgr. laborales con derecho a pronto pago, no hay norma que imponga la percepción inmediata de los créditos fiscales.7

Tal exigencia surge precisamente porque el resto de los acreedores concursales, no puede conocer los orígenes de las pretensas acreencias fiscales. En cambio el Fisco sí las conoce y es por eso que debe cumplir con el deber de declarar y acreditar la causa, garantizándose el derecho de defensa del deudor.8

Y es que lo contrario implicaría eximir a dichos organismos de la demostración de sus aserciones, relevándolos de las cargas vigentes en la materia, punto que no está legalmente previsto y que implicaría una inadmisible desigualdad frente a los demás justiciables.9

3.1. Requisitos:

3.1.1. Acreditación de la causa

El acreedor fiscal debe aportar la documentación probatoria de su crédito, no bastando la presentación de una certificación de deuda, ya que no se trata de un juicio de apremio o ejecución fiscal. Ello así, la causa debe ser acreditada por el organismo fiscal, mediante registros o constancias que demuestren la configuración del hecho imponible. (CNCom. Sala D, l)

Y es que el certificado de deuda emitido por el organismo fiscal hace plena fe en cuanto a su contenido, pero no respecto a su causa, que puede ser cuestionada por el concurso. (CNCom. Sala D, LL Tomo 1977-C, p.148)

En el mismo sentido, se ha sostenido que la presunción de autenticidad de la que gozan los certificados de deuda emanados de reparticiones oficiales debe entenderse limitada al ámbito ejecutivo para el que han sido previstos, sin que pueda extenderlo al de procesos de conocimiento pleno, como el de verificación de créditos. En estos procesos, es imperativo mencionar y probar la causa de la obligación, y el acreedor debe acreditar en forma concreta y precisa la existencia y la legitimidad de la acreencia que esgrime, por encima de la formalidad resultante de la documentación mencionada.10

En dicha télesis, por ejemplo, se ha dicho que resulta insuficiente la documentación acompañada por la AFIP que sólo cuenta con la boleta de deuda por intereses, la notificación al contribuyente del rechazo del plan de facilidades de pago y el listado del cálculo de intereses, donde no se visualiza de dónde salen los montos reclamados.11

Por otra parte, y en un sentido aún más restrictivo, se ha sostenido incluso que la apertura del proceso universal quita presunción de legitimidad a cualquier determinación de oficio, ya que invierte la carga de la prueba que, en el procedimiento tributario, se encuentra en cabeza del contribuyente para desvirtuar la determinación efectuada por el organismo fiscal, y en el proceso concursal se encuentra en cabeza de quien pretende ser reconocido como acreedor.12

Y es que si la ley faculta a la institución verificante para determinar la deuda atribuida a los responsables, cuanto menos debe exigirse de aquella una adecuada justificación y explicación racional de esa determinación y sus fundamentos. La presentación de una masa instrumental sin inteligibilidad y sin mediar una aclaración precisa respecto de su contenido, no satisface la carga de explicar claramente los hechos en que se funda la demanda de verificación.13

3.1.1.2. Presentación espontánea de formularios-DDJJ.

En estos casos, la solución ha sido favorable al Fisco, tomando en cuenta que el cuando se peticiona el acogimiento de un plan de facilidades de pago, no se está sino reconociendo la existencia misma del crédito, difiriendo su cuantía.

Ello así, no corresponde más que tener a la presentación espontánea como reconocimiento de créditos, en los términos del art. 721 y sgtes del C.Civil, y en consecuencia, en aplicación de la Teoría de los Actos Propios, no puede volverse el deudor en contra de sus propios actos.14

Como se dijo en este último fallo citado, “…no parece que pueda existir otra prueba más concluyente de la existencia y cuantía de una acreencia que un reconocimiento explícito y circunstanciado y no meramente abstracto, firmado por el propio obligado en el que se mencionan puntualmente los extremos que configuran la acreencia pretendida”.

En el ámbito local, la Suprema Corte de Justicia de Mendoza, dijo que el organismo fiscal que percibe los créditos impositivos y los de seguridad social, proviene del Régimen Nacional de la Seguridad Social y de Obras Sociales, no son créditos por impuestos, tasas, etc., sino aportes a la Seguridad social. Se trata de declaraciones juradas presentadas por la concursada que describen detalladamente cada no de los rubros, la cantidad de empleados por los que se aporta y el período anual correspondiente; que al ser reconocidos, la discusión de la falta de acreditación de la causa carece de sentido práctico.15

3.1.1.3. Pago del deudor.

En un caso reciente de la Suprema Corte de Justicia de Mendoza, se le otorgó el mismo efecto al pago, y se dijo que la falta de presentación del formulario F/162 no es determinante para el rechazo del crédito a verificar ante la existencia de otras pruebas concordantes que acrediten la existencia de aquel, como la presentación ante la AFIP del Formulario 160 de solicitud de CUIT (clave única de identificación tributaria), fotocopia del DNI de la concursada, y el registro del organismo fiscal de pagos que han sido reconocidos por la concursada.16

Y es que no puede obviarse, en este punto, que “el pago del deudor importa el reconocimiento tácito de la obligación (art. 721, CCiv.), porque con él se está admitiendo que la obligación se extingue. Este efecto lo opera también el pago parcial, como surge de la nota al art. 3989, CCiv.”.17

En dicho fallo, además, la Corte diferenció el criterio seguido con anterioridad en la causa “Montigel”, por poseer plataformas fácticas distintas, desde que en este caso, los elementos objetivos eran: a) la AFIP se presenta a verificar su crédito proveniente de deudas generadas en concepto de monotributo; b) sólo acompañó las boletas de deuda, sin adjuntar ningún otro tipo de documentación; c) no presentó constancia de inscripción de la concursada como contribuyente monotributista, en qué dependencias de la AFIP, en qué categoría y desde qué fecha; d) la Síndico del concurso informó que concurrió a las dependencias de la AFIP a solicitar mayor información, pero lo único que pudo confirmar es que la concursada se encuentra inscripta bajo un número de cuis en el régimen Monotributo; e) la Sindicatura también informó que ha verificado las condiciones de vida de la concursada, de una austeridad extrema; f) la AFIP no informó cuál es la actividad comercial o de servicios que desarrollaría la concursada que serviría de causa al crédito que reclama.

3.1.2. Causa anterior a la presentación concursal.

Es por lo expuesto anteriormente, que resulta indiferente la naturaleza de la obligación-civil, comercial, laboral, fiscal, etc.; sí interesa, en cambio, que la causa sea anterior a la presentación.

3.1.2.1. Moratoria fiscal.

Sobre la base de tal premisa, se ha dicho que debe ser objeto de verificación del crédito proveniente del acogimiento por la concursada a una moratoria fiscal, aún cuando tal acogimiento fuera posterior ala presentación de la deudora en concurso preventivo, si las deudas tributarias eran anteriores a la presentación del concurso.18

También se incluyó a las deudas impositivas posteriores a la presentación en concurso si se refieren a deudas impositivas anteriores a ese momento.19

En Mendoza, se sostuvo que corresponde la verificación de las multas que hayan sido impuestas al concursado por la AFIP, por infracciones anteriores a la presentación en concurso, aún cuando hayan sido determinadas con posterioridad a tal fecha, y fundamentalmente por respetar el carácter de cosa juzgada material de las multas que no hayan sido recurridas en tiempo y forma.caso MOLINA CARLOS 01/07/2008 Ubicación: LS390 – 191)

3.1.3. Exigibilidad del crédito.

El crédito fiscal debe ser exigible, lo que implica que la resolución administrativa que declaró su existencia debe estar pasada en autoridad de cosa juzgada; si se tratara de determinaciones de oficio de impuestos, debe estar vencido-sin presentación de recursos-el plazo para impugnar, o de existir recurso de reconsideración (o revocatoria según nuestra legislación mendocina), debe estar resuelto; si se optó por la apelación ante el Tribunal Fiscal, la resolución fiscal debe estar confirmada por dicho organismo.20

En dicha télesis, se ha resuelto diferir la cuestión de la verificación del crédito, hasta tanto exista cosa juzgada administrativa21, o bien, su declaración en carácter condicional, estándose a las resultas del expediente administrativo. 22

Estimo que esta última es la mejor solución para el caso, desde que el cómputo de los créditos incluye a éste, aún en carácter de potencial, para evitar sorpresas posteriores con la acreditación de las resoluciones administrativas.

Ahora bien, no cabe asimilar la exigencia de exigibilidad con la suficiencia de la resolución administrativa para la verificación.

En efecto; se persigue la obtención de decisión administrativa a favor, a fin de que la autoridad administrativa, en su propio ámbito, no excluya la existencia misma del crédito.

Sin embargo, ello no resulta por sí, suficiente, como se verá a continuación

3.1.3.1. Requisitos que debe reunir el procedimiento administrativo, para que la resolución firme sea oponible al concurso.

El concurso como proceso especial de conocimiento pleno de los créditos contra el concursado, reconoce determinadas y rigurosas exigencias establecidas por la misma ley, a los efectos de evitar la incorporación al pasivo de acreedores, importes que no lo son o de créditos inexistentes o de dudoso origen e, incluso, para establecer el límite cuantitativo de los créditos insinuados, como se expuso ut supra.

Es cierto que las antiguas y estrictas exigencias, han declinado un poco su rigidez en pro de una interpretación más flexible que permite evitar del pasivo, acreedores aun cuando verdaderos, sin suficiente instrumentación probatoria.23

Sin embargo, esa interpretación de ninguna manera ha dejado de lado la clásica tríada exigible en cada petición, esto es, la exigencia de acreditar monto, causa y privilegio, exigencias que la propia ley contiene y regula el modo de su acreditación y que sólo se puede efectuar a través de los títulos justificativos de los créditos pretendidos (art. 32, ley 24522).24

Es decir, que esta flexibilización en aras del reconocimiento de situaciones especiales, donde la existencia del crédito es indiscutible pero su prueba dificultosa, no deroga la exigencia legal expresada en aquellos tres conceptos.

Dado lo expuesto, en materia de créditos fiscales, no sólo por la ausencia de impugnación, sino también por la seriedad de los mismos, obliga a adentrarse en el examen particular de las acreencias insinuadas, sobre la base de las constancias aportadas en el proceso verificatorio, aún a costa de la llamada cosa juzgada administrativa y cuya eficacia no es absoluta.

No se desconocen los precedentes de la Sala I de la Suprema Corte de Justicia de Mendoza y del orden Nacional relativos a esta cuestión, como tampoco la doctrina de la CSJN que atribuye la calidad de cosa juzgada a lo resuelto en sede administrativa.25

Sin embargo, serias dudas ha despertado el pronunciamiento de la Corte Federal, del cual se hacen ecos los autores y también el precedente señalado.26

La misma Corte Mendocina analizando el caso “Marroquin SRL” del 31/3/1987 fallado por la CS, en el caso “Nis SA” comentado, sostuvo que la Corte Federal “en principio”, sostiene la cosa juzgada administra- tiva especialmente en casos de un concurso preventivo en el que el deudor ha recurrido y ha tenido participación en el proceso administrativo (punto 2, b, sentencia cit.), lo cual induce a pensar que en otros supuestos especiales la cosa juzgada administrativa puede carecer de eficacia.

Luego, ha de recalcarse que también se discute la posibilidad de la eficacia o no de la cosa juzgada administrativa negada por muchos autores en razón de que el instituto de la res iudicata es propio y exclusivo del órgano jurisdiccional y, la eficacia de la misma, requiere de la concurrencia de varios factores, entre ellos, básicamente, la existencia de un proceso judicial con un juez con jurisdicción para resolver sobre el asunto, mediante un debido proceso legal, y respetando los límites objetivos y subjetivos del debate. En el subjetivo se observa la eficacia limitada de la cosa juzgada a las partes intervinientes exclusivamente. Consecuencia de ello es la inoponibilidad de lo resuelto respecto de quienes no fueron partes en la litis. Por tanto, la doctrina de la cosa juzgada administrativa “…otorga al Fisco, además de todos sus privilegios, un modo injusto de incorporación al pasivo que impide el control de otros acreedores trastocando todo el sistema de concursalidad y judicialidad”.27

Sin entrar en esta discusión y por imperio de la necesidad de aceptar la doctrina emanada de la CSJN, se parte entonces de la existencia y oponibilidad, en principio, de la cosa juzgada administrativa en los concursos.

Pero, tratándose de una modalidad excepcional de reconocimiento de créditos en el pasivo concursal, sin posibilidad de revisión por los órganos del concurso ni contralor por parte de los demás acreedores, las exigencias deben ser estrictas. Tales exigencias son: la legalidad y regularidad del procedimiento administrativo y la ausencia de elementos objetivos, indubitados, en relación a las deudas pretendidas.

La primer exigencia es incuestionable porque se trata de la aceptación de un crédito a través de una determinación administrativa en la cual no tuvieron participación los órganos ni demás interesados en el concurso; no es un procedimiento contencioso ni de pleno conocimiento, de ahí que sea un procedimiento de excepción a la regla general de verificación de créditos; y la segunda, porque atañe al reconocimiento de la verdad real, que como es sabido, constituye un aspecto de ineludible atención para lograr una decisión judicial justa, según la invariable doctrina del Superior Tribunal de la Nación.

4. Conclusión [arriba] 

La resolución administrativa en sede tributaria, firme y ejecutoriada, es oponible al concurso, en la medida de que el procedimiento administrativo haya sido dotado de la legalidad y regularidad del procedimiento administrativo, como así también, existan elementos objetivos, indubitados, en relación a las deudas pretendidas.

Notas [arriba] 

1 Ponencia presentada en la V Jornada de Derecho Contable organizada por la Universidad de Mendoza y el IADECO, de fecha 10/8/2012.
2 En Revista Jurisprudencia Argentina, año 1975, pág.509.
3 HEREDIA PABLO, Tratado Exegético de Derecho Concursal, pág.641
4 ARGERI S., “El principio general de concurrencia en el proceso verificatorio concursal comercial y los créditos laborales”, en Revista LA LEY, año 1981-Tomo C, pág. 1211.
5 HEREDIA, PABLO, op.cit. pág. 645.
6 Ídem, pág.652.
7 CNCom., Sala A, en Revista Jurisprudencia Argentina tomo 1997, pág.296.
8 Suprema Corte de Justicia de Mendoza, caso SOLOMEL (LS388 – 195) y BARROSO (LS411 - 088).
9 SCJM, caso Ief Latinoamericana, LS 413-096.
10 SCJM casos CÍA. FINANCIERA LUJÁN WILLIAMS” LS 344-180, BARROSO LS411 –088, caso CRISTALERIAS DE CUYO, LS 421-118, SOLMEL, LS 388-195, Cám.Nac.Com.Sala B, 13/02/2012, cita MJ-JU-M-71725.
11 Caso JACQUES MATAS, del 28/12/2008, Abeledo Perrot nro. 1/70057826-2.
12 Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comercial, sala A, 13/06/2003, “Estado Nacional s/inc. de rev. en: Tomasini, Francisco G. s/conc. prev.”, IMP 2004-A, 1322 - DJ 2003-3, 331.
13 Cám. Nac. Com. sala D, 21/12/1998, JA 1999-IV-192; ídem. 11/2/2000, JA 2001-II-149; conf. sala A, 22/11/1996, Doc. Jud. 1997-2-532; sala A 5/7/2002, Doc. Jud. 2002-3-1036.
14 Cám.Nac.Com.Sala B, 13/02/2012, cita MJ-JU-M-71725.
15 Caso COOP. DE TRABAJO TRANSP. AUT. CUYO TAC , 01/08/2006, LS368 – 070.
16 SCJM caso Tebes, del 26/03/2012,inédito.
17 C. Nac. Com., sala B, 24/05/1990, LL 1190-D-223.
18 CNCom. Sala C, en Revista Jurídica La Ley, tomo 1994-C, pág.236, con nota de Lopez del Carril, “Verificación de moratorias con apariencia postconcursal”.
19 CNCom.Sala A, en Revista Doctrina Judicial tomo 1998-3, pág.1206.
20 HEREDIA PABLO, op.cit.pág.674
21 CNCom. Sala C, LA LEY 24/11/2010, 6.
22 SCJM,Lexis Nexis nro. 70018024, 12/04/2005.
23 Conf. Rouillón, Adolfo, “Régimen de Concursos y Quiebras”, ed. Astrea, com. Art. 32, ley 24522.
24 Del voto en disidencia del Dr. Fernando Romano in re Nº 87.717, caratulada: “O.S.P.E.M.O.M. EN J: 33.809 AFIP EN J: 31.877 OSPEMOM P/ CONC. PREV. P/ INC. REV. S/ INC”).
25 LS 333-220 “Nis SA en J: 35173...Inc.”, doctrina y jurisprudencia allí citadas
26 Comp. Garaguso H. en “Verificación de créditos fiscales: una solución inaceptable...” Bs. As. ed. Ad hoc. 1999, p. 283).
27Garaguso, ídem, p. 286.