Desde el 1° de julio de 2020 se encuentra vigente la denominada “nueva ley de alquileres”, Ley N° 27.551. La misma introduce cambios en la actualización del valor de los alquileres, el pago de expensas, la creación del Programa Nacional de Alquiler Social, la declaración de los contratos ante la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), entre otras novedades.
La ley es de aplicación inmediata para los contratos con destino a vivienda y en algunos casos comerciales también, que se celebren a futuro; es decir que no tiene aplicación retroactiva. Esto implica que para los contratos vigentes y los celebrados desde el dictado de la nueva norma hasta su puesta en vigencia, habrán de regirse por lo estatuido por el Código Civil y Comercial de la Nación (sin la modificación de la ley N° 27.551), con más las modificaciones instituidas por el Decreto de Necesidad de Urgencia (DNU) 320/2020 y s.s. Respecto al mismo, que continúa vigente, entre otras medidas, congela el precio de los alquileres, prorroga los contratos y suspende los desalojos hasta el 30 de septiembre.
Respecto a la declaración de los contratos de alquiler, algo que AFIP ha buscado en el pasado con distintas medidas, podemos ver el art. 16 de la nueva ley que indica:
“Art. 16.- Los contratos de locación de inmueble deben ser declarados por el locador ante la Administración Federal de Ingresos Públicos de la Nación (AFIP), dentro del plazo, en la forma y con los alcances que dicho organismo disponga. La Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) debe disponer un régimen de facilidades para la registración de contratos vigentes. El incumplimiento del locador lo hace pasible de las sanciones previstas en la ley 11.683 (t. o. en 1998 y sus modificaciones).
Cuando se inicien acciones judiciales a causa de la ejecución de un contrato de locación, previo a correr traslado de la demanda, el juez debe informar a la Administración Federal de Ingresos Públicos de la Nación (AFIP) sobre la existencia del contrato, a los fines de que tome la intervención que corresponda.
Sin perjuicio de la obligación del locador, cualquiera de las partes puede informar la existencia del contrato a la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) a los fines dispuestos en el presente artículo, en los términos que esta autoridad disponga”.
Se realiza entonces un análisis de este artículo, su aplicabilidad y, teniendo en cuenta que AFIP no se ha pronunciado en forma directa a esta ley, cuales son los escenarios esperables.
La actividad de alquileres de inmuebles no es una simple actividad como podría haber sido hace unos años. La misma se ha ido tornando con el tiempo cada vez más compleja, hecho que hace que intercedan varias profesiones que antes no lo hacían en forma tan estrecha. De un tiempo a esta parte, la AFIP ha ido incrementando sus controles sobre el sector inmobiliario. Se pueden citar por ejemplo los cruces de declaraciones juradas de bienes personales y ganancias, citi-escribanos, régimen de expensas, registro de la propiedad, o el tan conocido Nuestra Parte donde AFIP informa vía clave fiscal, lo que conoce del contribuyente.
Si bien no forma parte del presente análisis, si es necesario tener en cuenta que, además, según la provincia se agregan más fuentes de información para el sistema de control fiscal, como pueden ser las altas de servicios de energía eléctrica o gas natural; estas empresas prestadoras de los servicios solicitan el contrato dejando constancia de la operación y las partes. Lo mismo sucede con el impuesto de sellos, o “timbrado”, que varias jurisdicciones lo solicitan a través de un trámite online. En este mismo momento la Administración que lleva el trámite conoce el locador, el locatario y el intermediario.
AFIP es el organismo que tiene a su cargo la ejecución de la política tributaria, aduanera y de recaudación de los recursos de la seguridad social de la Nación. Creada en 1997 por el Decreto 618/1997, está integrada por la Dirección General Impositiva (DGI), la Dirección General de Aduanas (DGA), y la Dirección General de los Recursos de la Seguridad Social (DGRSS). La política tributaria se ejecuta principalmente a través de la recaudación de impuestos, como recursos del Estado. Respecto a impuestos, es importante destacar que, en la faz nacional, los inmuebles en locación están alcanzados por los siguientes impuestos:
El IVA es un impuesto, del tipo indirecto, que grava el consumo doméstico final de productos y servicios, siendo, además, la principal fuente de recursos del estado en lo que respecta a tributos. Si bien las locaciones destinadas exclusivamente a casa-habitación del inquilino, cualquiera sea el monto del alquiler, se encuentran exentas de este impuesto, al igual que aquellas cuyos locatarios sean entidades públicas o el Estado, no así aquellas cuyo destino no es vivienda. Así entonces, todos aquellos inmuebles destinados a fines profesionales o comerciales, como locales, oficinas, consultorios, no están exentas de IVA. Lo mismo ocurre con inmuebles para reuniones, fiestas, conferencias, cuyas locaciones también se encuentran gravadas por este impuesto.
Aquí toma relevancia entonces el documento comercial factura, ya que todo alquiler debe facturarse. Para esto es necesario tramitar la Clave Única de Identificación Tributaria (CUIT) en la delegación de AFIP que corresponda o mediante los canales electrónicos habilitados a tal fin, debiendo darse de alta en el respectivo impuesto y emitir facturas A o B en caso de encuadrar responsable inscripto, o factura C para el caso de monotributistas. El avance de la factura electrónica, nos permite no entrar en los requisitos del documento, ya que estos documentos deberán siempre ser electrónicos.
Las inmobiliarias por su parte, pueden emitir comprobantes en nombre del propietario actuando como intermediaria de la operación, siempre y cuando esta sea exenta de IVA, debiendo indicar en la factura apellido y nombre, denominación o razón social del beneficiario quien por cuenta y orden percibe el monto del alquiler y la CUIT del mismo.
También existe un caso especial en condominios que pertenecen a más de un titular. En cuyo caso la factura podrá ser emitida a nombre de alguno de los condóminos, quien deberá ser el mismo mientras perdure el condominio, debiendo indicar en el documento apellido y nombre o denominación y CUIT de los restantes miembros.
Como se mencionó anteriormente, el IVA es el impuesto que mayores ingresos le reporta al fisco, siendo en el año 2019 el 47% del total recaudado vía impuestos. Por esta razón AFIP busca que cada vez más locadores emitan facturas como respaldo de los pagos mensuales, ya que la obligación del pago de este impuesto se genera con la presentación de la declaración jurada mensual, que requiere que las operaciones están facturadas.
Es un tributo que afecta tanto a personas humanas como personas jurídicas. Impuesto directo, del tipo progresivo, es la tercera fuente en importancia de recursos tributarios del Estado luego del IVA y de los Aportes y Contribuciones. De confección compleja, por la combinación de bases imponibles, deducciones y alícuotas, en nuestro país la ley que crea este impuesto, comprende 4 categorías según la fuente de ganancias.
- Primera categoría: corresponde a aquellas rentas generadas por el usufructo de inmuebles urbanos y rurales.
- Segunda categoría: incluyen los rendimientos obtenidos por acciones, intereses, dividendos, entre otras.
- Tercera categoría: corresponde a las ganancias generadas por sociedades y empresas unipersonales.
- Cuarta categoría: se definen como los rendimientos obtenidos por el trabajo personal como el desempeño en cargos públicos, trabajo en relación de dependencia, jubilaciones, profesiones liberales, entre muchas otras.
Respecto al locador, todo monto de locación que supere el mínimo no imponible, implica para el mismo la obligación de inscribirse en este impuesto, salvo que sea monotributista, que en su caso ya se encuentra el componente en el valor que paga mensualmente. En el caso que tenga otra actividad, deberá tributar los alquileres en su declaración jurada anual. Se considera este impuesto de primera categoría o de tercera categoría según quien perciba la locación, siendo persona física para la primera y jurídica para la segunda.
También en el caso que el propietario preste el inmueble, también debe tributar este impuesto. La ley exige que cuando se cede un inmueble en forma gratuita debe declarse el valor en plaza del alquiler; ocurre lo mismo cuando se pacta por debajo del valor de mercado. AFIP suele utilizar el relevamiento del uso de servicios para detectar un alquiler presunto y reclamar el pago del impuesto. También es un impuesto de tratamiento por lo devengado y no por lo percibido. Esto significa que, si el locatario debe el alquiler, el locador debe considerarlo como ingreso en su declaración jurada según el mes acordado, independientemente de cuando se haya cobrado efectivamente.
Desde el punto de vista del locador, el inquilino anualmente puede deducir del impuesto hasta el 40% del monto abonado en concepto de alquiler del inmueble destinado a casa-habitación. Esto se realiza mensualmente para las personas en relación de dependencia, y en forma anual para los autónomos. Para acceder a este beneficio, el locador debe tener clave fiscal de AFIP, no ser titular de ningún inmueble, en ninguna proporción, además de contar con la documentación respaldatoria del alquiler, debiendo estar el locatario también inscripto fiscalmente. Como información adicional, en la última reforma tributaria del año 2016 (Ley Nº 27.346), y reglamentado por la AFIP a través de la R.G. Nº 4004/17, el contribuyente no puede deducir de ganancias el monto del alquiler que se abona mensualmente si no cuenta con el comprobante electrónico respaldatorio del pago. Por lo tanto, el propietario (o la inmobiliaria) debería entregar una factura al inquilino por el pago del alquiler. Sin embargo, así y todo, no se detectó un incremento considerable de la recaudación por parte de la Administración Impositiva, ya que es común todavía la práctica de no emitir facturas respaldatorias o emitirlas por un monto considerablemente inferior al efectivamente abonado.
Cabe destacar, en relación a las ganancias netas de personas físicas, que AFIP presume que estas equivalen a por lo menos tres veces el alquiler abonado en concepto de casa-habitación en el período fiscal por el contribuyente. Por lo tanto, al buscar aumentar la cantidad de información referida a las locaciones, AFIP puede hacer presunciones por rentas que el contribuyente omita declarar en sus declaraciones juradas.
Es un impuesto que se aplica sobre los bienes, situados en el país y, según el caso, en el exterior, que posea una persona en su patrimonio al 31 de diciembre de cada año. Este impuesto establece, en relación a la valuación total del patrimonio para cada período fiscal, un monto mínimo a partir del cual se aplicará el impuesto. Si la valuación total de los bienes supera ese monto, el contribuyente deberá inscribirse en el impuesto y presentar una declaración jurada donde determinará el impuesto a ingresar. Dicha suma a ingresar, surgirá de la aplicación de una alícuota al monto de la valuación del patrimonio del contribuyente que exceda el mínimo aplicable mencionado anteriormente. Para el periodo 2019 el monto mínimo es de 2 millones de pesos, y desde el mismo año los inmuebles destinados a casa-habitación, de uso del propietario, no estarán alcanzados por el impuesto cuando la valuación del inmueble, resulte igual o inferior a 1.8 millones de pesos.
Los ciudadanos alcanzados por este impuesto son:
a. Personas humanas residentes en el país y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el país y en el exterior.
b. Personas humanas residentes en el exterior y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el país.
c. Sucesiones indivisas tributarán por los bienes que posean al 31 de diciembre de cada año, en tanto dicha fecha quede comprendida en el lapso transcurrido entre el fallecimiento del ciudadano por el que se inicia la sucesión indivisa y la declaratoria de herederos o aquélla en que se haya declarado válido el testamento que cumpla la misma finalidad.
Cabe aclarar que al momento de confeccionar la declaración jurada anual de este impuesto y cargar la información referida a los inmuebles propiedad del contribuyente, el sistema solicita se especifique destino del inmueble, siendo uno de los destinos posibles “Alquiler”. De esta manera, AFIP cuenta con más instrumentos para detectar inmuebles destinados a locación, pudiendo controlar la falta de inscripción y/o facturación por las operaciones de alquiler que realiza el contribuyente.
Como se dijo al principio de este artículo, también se recomienda el análisis del impacto sobre los impuestos provinciales, además de tasas y contribuciones del estado municipal de referencia.
Respecto a la nueva ley de alquileres propiamente dicha, podemos dividir el análisis del art. 16 de la citada ley en tres partes. La primera parte del mismo se refiere a la obligación de declarar el contrato por parte del locador, aunque también podría hacerlo el locatario como se desprende en la redacción final del artículo. Es menester hacer hincapié en que AFIP aún no ha emitido ninguna resolución específica al respecto de la ley en forma directa. Es decir, que el plazo, forma y alcances aún no han sido determinados por la Administración Federal.
Tampoco se encontraron registros de reuniones informales o agendadas respecto a este tema, ni ningún detalle de cómo será el sistema de declaración de los contratos. Si mínimamente, deberá tener los datos como apellido y nombre o denominación, CUIT del locador y locatario, plazos y montos, más los datos del inmueble y digitalización del contrato de alquiler. De esta manera, al haber CUIT se podrían generar alertas. Por ejemplo, si ve un CUIT no tiene actividad AFIP podría verificar si está registrado, si tiene la actividad de locación registrada, si las está facturando, entre otras.
Sin embargo, se debe notar que se encuentra vigente el régimen informativo denominado “Registro de Operaciones Inmobiliarias” establecido por la R.G. Nº 2820/10, que obliga a empadronarse a los contribuyentes que realicen operaciones de compraventa y/o locación de inmuebles, percibiendo una retribución, comisión u honorario; o si la locación se realiza por cuenta propia. El citado empadronamiento debe realizarse individualmente por cada uno de los tipos actividades indicadas, con CUIT y Clave Fiscal mediante la página web de AFIP. Para el caso de alquileres, es obligatorio el empadronamiento cuando el monto del mismo sea igual o superior a $ 8.000 (pesos ocho mil) mensuales. Es decir, al día de hoy contamos con un régimen de información referido a locaciones, al que se sumaría este nuevo incluyendo los contratos de alquiler, aumentando más todavía la cantidad de información con la que AFIP cuenta referido a este tipo de operaciones.
En el caso de que AFIP detecte alguna inconsistencia y proceda a una fiscalización (facultad que le otorga la ley de Procedimiento Fiscal y Administrativo en su art. 33 y ss.), hay que destacar que la misma sería solo por los impuestos omitidos por las locaciones y en determinados períodos de tiempo, que deberán estar claramente identificados por escrito al momento de iniciar el procedimiento, no pudiendo extenderse a otros impuestos o períodos que no estén incluidos en el escrito mencionado. Y, una vez que se finalizó, no se puede volver a abrir. Para esto, quien este siendo fiscalizado, debe tener en cuenta que solo debe entregar documentación referida a lo fiscalizado, a lo particular.
Además de la fiscalización en el domicilio del cliente, AFIP dispone de otros instrumentos legales menos radicales, como podrían ser los requerimientos mediante domicilio fiscal electrónico, cartas con recomendaciones sobre inscripciones en caso de detectar inconsistencias en los registros, o fiscalizaciones electrónicas. En todos los casos, ante el silencio o incumplimiento del contribuyente intimado, AFIP puede proceder a las fiscalizaciones y apertura de sumarios para determinar responsabilidad del contribuyente infractor y las sanciones que le corresponden.
También es importante destacar que la norma hace referencia a las sanciones de la Ley de procedimiento tributario N° 11.683. Por tratarse de un régimen informativo, en cabeza del locador, estamos en presencia de un incumplimiento formal, cuyo bien jurídico tutelado es la correcta administración tributaria. Traducido, significa que no es el registro el que genera el impuesto, por lo tanto, el incumplimiento tiene que ver con la declaración. En definitiva, estamos en presencia de una multa. En este momento esas multas van de 500 a 20 mil pesos, y su no pago habilita a AFIP a ejecutarlas como deuda fiscal.
Desde el punto de vista de AFIP, es positivo que este regulado en una ley, porque le da mucha más fuerza que una resolución propia de la entidad. Esto le permitirá saber, en la declaración del contrato, si el locador está inscripto en los distintos impuestos. Sin embargo, en los trámites de domicilio fiscal, muchas veces se presentan ya los contratos de alquiler para su fijación. Continuando con esto, AFIP se encuentra hoy muy atareada con las facturas apócrifas (APOC) y darle más tarea es bastante difícil. Se entiende que una factura es apócrifa cuando es una operación falsa que simula ser real; o sea, nunca existió. En cambio, en los casos de operaciones reales, un comprobante es inválido cuando no cumple con alguno de todos los requisitos formales que exige la AFIP.
Continuando con el análisis del artículo citado, vemos que la ley le solicita al juez de una ejecución de contrato de locación, que le corra vista a AFIP sobre la existencia del contrato, a los fines que tome la intervención que corresponda. Nada más amplio que eso. Para tomar intervención puede ser en diferentes direcciones; desde informar si está declarado el contrato, hasta verificar si están determinados o ingresados los impuestos.
De este último punto se desprenden distintos puntos a tratar. En primer lugar, AFIP no tiene capacidad para controlar todos los contratos, y por ende de accionar en consecuencia fiscalmente. Actualmente AFIP cuenta con un enorme caudal de información referido a cada contribuyente, provisto por entidades financieras, registros de la propiedad, inmobiliarias, entidades que ofrecen servicio de crédito, consumos en tarjetas de crédito o débito, y más. El gran problema, es la falta de capacidad para procesar toda esta información, por no contar con los recursos materiales para un análisis pormenorizado. Al sumar un régimen informativo más, estaría aumentando el caudal de información, pero el problema del procesamiento sigue vigente. Por esta razón, son cada vez mayores los controles sistémicos o “alertas” que aparecen en el sistema al detectar inconsistencias, paso previo a cualquier análisis pormenorizado de la información del contribuyente, la denominada “inteligencia fiscal”.
Retomando el punto de los juicios, al hacer parte a la AFIP, pueden existir demoras, por involucrarlo en un tema judicial que no le corresponde o fuera de sus facultades. También el locador, debe tener en cuenta que, al no registrarlo, podría sufrir algún tipo de amenaza por parte del locatario ante algún inconveniente. Además, se debe tener en cuenta que lo que este declarado ante AFIP es prueba, y así lo puede entender un juez.
Por último, el articulo resalta la obligatoriedad del locador, pero dejando a cualquiera de las partes que pueda informar el contrato a AFIP. Esto abre la puerta a conocer que entiende AFIP como partes, ya que por ejemplo la inmobiliaria también podría considerada una parte, con su CUIT involucrado.
Ya había existido en 2016 un intento de introducir cambios en la normativa sobre los alquileres, obteniendo media sanción en el Senado, pero la Cámara de Diputados no la trató y perdió estado parlamentario. En 2020, pandemia mediante, el Senado votó y aprobó la nueva ley. El bloque de senadores de Cambiemos se retiró del recinto luego que se votó la ley de educación a distancia. Se sumaron 41 votos del Frente de Todos y de los monobloques de Alberto Weretilneck (Juntos Somos Río Negro) y Magdalena Solari Quintana (Misiones), tras el rechazo de la oposición a tratar proyectos que no estuviesen relacionados por el coronavirus. Finalmente, la ley fue publicada en el boletín oficial el 1° de julio, entrando en vigencia al día siguiente.
El art. 16 de la misma, obliga al locador a informar a AFIP el contrato, aunque también le permite hacerlo a cualquiera de las partes, según lo que la entidad disponga cuando lo regule vía resolución.
A prima facie, en caso de no registrarlo, corresponde multa por incumplimiento formal, pero no genera impuestos. El impuesto por la locación, se genera a través de las declaraciones juradas de IVA, por la factura, del Impuesto a las Ganancias, por renta de primera o tercera categoría según corresponda, y, de bienes personales según corresponda por la tenencia del inmueble.
Sin embargo, actualmente AFIP no tiene capacidad para controlar todo lo que la ley pide, tanto material como de sistemas. Seguramente podrá hacerlo, pero actualmente está muy abocada a APOC y en buscar que la recaudación no continúe la brutal caída en términos reales que viene teniendo en los últimos períodos, y darle más tareas sin darle más recursos materiales termina siendo muchas veces una expresión de deseo.
La recaudación tributaria ya venía perdiendo peso en la economía aún antes de la pandemia, reflejando el impacto del alto nivel de carga tributaria en una economía en recesión. Dado el contexto actual, seguramente se volverá a generar una discusión en relación al nivel de carga tributaria y las posibilidades de aumentarla para recuperar recaudación, principalmente por la aparición, cada vez en espacios de tiempos más acotados, de las denominadas “moratorias” impositivas, planes de pagos con amplios beneficios para los contribuyentes morosos. Y seguramente la ley y reglamentación por parte de AFIP no logrará incrementar exponencialmente la registración de los contratos de alquiler. Definitivamente ese no es el camino, aunque entendemos que el espíritu de la ley va más por una formalización, que por un incremento fuerte de la recaudación. Como recomendación final, siempre es importante asesorarse con contadores matriculados.
* MBA de EAE Business School – Contador Público, UCC - Docente Carrera de Contador Público Universidad Siglo 21.
** Contador Público – UNC.
